会計仙人虎の巻

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社債における償却原価法の会計処理(打歩発行&利払が半年毎のケース)

【償却原価法の社債への適用】

社債を社債金額よりも低い価額又は高い価額で発行した場合、償却原価法に基づいて算定された価額をもって、貸借対照表価額とする


【償却額の計算方法】
　
原則：利息法
　
例外：定額法(要継続適用)


【打歩発行の場合の償却額の会計処理】

　損益：金利調整差額として社債利息から
　　　　マイナス

　資産：社債の簿価から減算
　　　　(償却原価でBS計上)

　※実効利子率はクーポン利子率よりも低く
　　なる
社債を社債金額よりも低い価額又は高い価額で発行した場合など、社債発行による収入に基づく金額と債務額とが異なる場合には、償却原価法に基づいて算定された価額をもって、貸借対照表価額としなければなりません。 【根拠資料】
企業会計基準第10号金融商品に関する会計基準第26・67項
旧商法では、社債の貸借対照表価額は債権額とされており、このような発行価額と額面金額との差額は、社債発行差金等の科目で資産（繰延資産）又は負債として計上し、償還期に至るまで毎期一定の方法により償却することされていましたが、現行基準上は、このような取扱いは廃止され、代わりに償却原価法が適用されています。 【根拠資料】
企業会計基準第10号金融商品に関する会計基準第90項
会計制度委員会報告第14号金融商品会計に関する実務指針第303項
負債として計上された社債に適用される償却原価法の実際の処理方法は、基本的に、有価証券として資産計上された公社債に適用される償却原価法と同様です。 【根拠資料】
会計制度委員会報告第14号金融商品会計に関する実務指針第126項
償却原価法における各期の償却額の算定方法は、原則として利息法によりますが、継続適用を条件に、簡便法である定額法を採用することもできます。

利息法とは、社債のクーポン利子支払総額と金利調整差額の合計額を社債の帳簿価額に対し一定率(実効利子率)となるように、複利をもって各期に配分する方法です。

それに対して定額法は、社債の金利調整差額を取得日から償還日までの期間で除して各期に配分する方法です。

いずれも、期間配分された償却額は、PLでは社債利息へ計上され、BSでは負債である社債の帳簿価額に加減されます。 【根拠資料】
企業会計基準第10号金融商品に関する会計基準(注5)
会計制度委員会報告第14号金融商品会計に関する実務指針第70項
打歩発行の場合、額面金額よりも高い価額で社債を発行します。

そのため、実効利子率はクーポン利子率よりも低くなり、償却額を計上する際には、社債の帳簿価額及び社債利息から減算されます。
【利払が半年毎の場合の利息法における各期の償却額の計算】

半年毎の償却額
=社債帳簿価額×(実行利子率÷2)-額面総額
　×(クーポン利子率÷2)

　※半年複利で計算
　※利率は年率の1/2を使用
利払いが半年ごとの社債に利息法を適用する場合、半年複利で計算を行います。

具体的には、半年を1期間として、クーポン利子・実効利子どちらも、半年ごとの利息を年利の1/2の利率を用いて、各期間の利息を算定します。 【根拠資料】
会計制度委員会報告第14号金融商品会計に関する実務指針［設例4］
下記では、打歩発行した社債に償却原価法を適用する場合の、利払が半年毎のケースの会計処理を、具体例を使ってご紹介します。 【根拠資料】
会計制度委員会報告第14号金融商品会計に関する実務指針［設例4］
前提条件
A社はX1年4月1日に、下記の条件で社債を発行した。
・額面総額10,000千円
・発行価額10,284千円
・満期日X4年3月31日
・クーポン利子率4%
・利払日毎年9月末・3月末
・A社の決算日は3月31日である
【原則：利息法での会計処理】
■実効利子率の算定
毎半年のクーポン利子=額面10,000千円×(4％÷2)=200千円

クーポン利子200千円÷(1+r÷2)+クーポン利子200千円÷(1+r÷2)^2+クーポン利子200千円÷(1+r÷2)^3+クーポン利子200千円÷(1+r÷2)^4+クーポン利子200千円÷(1+r÷2)^5+(クーポン利子200千円+額面総額10,000千円)÷(1+r÷2)^6
=10,284千円
r=3%
① X1年4月1日(発行時)
借方 貸方
当座預金　10,284千円※1 社債　10,284千円※1
※1社債発行価額
社債を発行価額で負債計上します。
② X1年9月30日(第一回利払日)
借方 貸方
社債利息　154千円※3
社債　46千円※4 		当座預金　200千円※2
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※3社債帳簿価額10,284千円×(実効利子率3％÷2)
※4貸借差額
支払ったクーポン利息を当座預金からマイナスすると同時に、実効利子率で社債利息を計上します。両者の差額は、社債の帳簿価額から減算します。
③ X2年3月31日(第二回利払日)
借方 貸方
社債利息　154千円※5
社債　46千円※6 		当座預金　200千円※2
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※5社債帳簿価額10,238千円×(実効利子率3％÷2)
※6貸借差額
前回利払い日と同様の会計処理を行います。
④ X2年9月30日(第三回利払日)
借方 貸方
社債利息　153千円※7
社債　47千円※8 		当座預金　200千円※2
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※7社債帳簿価額10,192千円×(実効利子率3％÷2)
※8貸借差額
前回利払い日と同様の会計処理を行います。
⑤ X3年3月31日(第四回利払日)
借方 貸方
社債利息　152千円※9
社債　48千円※10 		当座預金　200千円※2
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※9社債帳簿価額10,145千円×(実効利子率3％÷2)
※10貸借差額
前回利払い日と同様の会計処理を行います。
⑥ X3年9月30日(第五回利払日)
借方 貸方
社債利息　151千円※11
社債　49千円※12 		当座預金　200千円※2
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※11社債帳簿価額10,097千円×(実効利子率3％÷2)
※12貸借差額
前回利払い日と同様の会計処理を行います。
⑦ X4年3月31日(第六回利払日&償還日)
借方 貸方
社債利息　152千円※13
社債　48千円※14
社債　10,000千円※15 		当座預金　200千円※2

当座預金　10,000千円※15
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※13社債帳簿価額10,048千円
　　×(実効利子率3％÷2)(端数調整を含む)
※14貸借差額
※15社債償還額
前回利払い日と同様の会計処理で社債利息を計上します。同時に、償還した社債をマイナスし、償還により支払った金額を当座預金からマイナスします。

【例外：定額法での会計処理】
① X1年4月1日(発行時)
借方 貸方
当座預金　10,284千円※1 社債　10,284千円※1
※1社債発行価額
社債を発行価額で負債計上します。
② X1年9月30日(第一回利払日)
借方 貸方
社債利息　200千円※2
社債　47千円※3 		当座預金　200千円※2
社債利息　47千円※3
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※3(発行価額10,284千円-額面総額10,000千円)
　　÷(利息期間3年×2回)
支払ったクーポン利息を当座預金のマイナス及び、社債利息として計上します。同時に、金利の調整部分についても、額面総額と取得価額の差額を利息期間で除した金額を社債利息及び、社債勘定からマイナスします。
③ X2年3月31日(第二回利払日)
借方 貸方
社債利息　200千円※2
社債　47千円※3 		当座預金　200千円※2
社債利息　47千円※3
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※3(発行価額10,284千円-額面総額10,000千円)
　　÷(利息期間3年×2回)
前回利払い日と同様の会計処理を行います。
④ X2年9月30日(第三回利払日)
借方 貸方
社債利息　200千円※2
社債　47千円※3 		当座預金　200千円※2
社債利息　47千円※3
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※3(発行価額10,284千円-額面総額10,000千円)
　　÷(利息期間3年×2回)
前回利払い日と同様の会計処理を行います。
⑤ X3年3月31日(第四回利払日)
借方 貸方
社債利息　200千円※2
社債　47千円※3 		当座預金　200千円※2
社債利息　47千円※3
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※3(発行価額10,284千円-額面総額10,000千円)
　　÷(利息期間3年×2回)
前回利払い日と同様の会計処理を行います。
⑥ X3年9月30日(第五回利払日)
借方 貸方
社債利息　200千円※2
社債　48千円※3 		当座預金　200千円※2
社債利息　48千円※3
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※3(発行価額10,284千円-額面総額10,000千円)
　　÷(利息期間3年×2回)(端数調整を含む)
前回利払い日と同様の会計処理を行います。
⑦ X4年3月31日(第六回利払日&償還日)
借方 貸方
社債利息　200千円※2
社債　48千円※3
社債　10,000千円※4 		当座預金　200千円※2
社債利息　48千円※3
当座預金　10,000千円※4
※2額面金額10,000千円×(クーポン利子率4％÷2)=200千円
※3(発行価額10,284千円-額面総額10,000千円)
　　÷(利息期間3年×2回)(端数調整を含む)
※4社債償還額
前回利払い日と同様の会計処理で社債利息を計上します。同時に、償還した社債をマイナスし、償還により支払った当座預金をマイナスします。
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