外貨建満期保有目的の外貨建債券の会計処理

満期保有目的の外貨建債券は、原則として下記のように為替処理を行います。
換算のタイミング 会計処理

取得時

取得時の為替相場で資産計上

償却原価法における償却額計上時

期中平均相場で償却額を収益計上
※期中取得又は満期到来の
 ものであっても、
 期中平均
 相場を使用可

決算時

外貨建帳簿価額×決算時の為替相場で評価替
⇒換算差額は当期の為替差損益として処理
※ただし、満期償還外貨を円
 転せずに固定資産等に
 
 投資する目的で債券を保有
 している場合、
 その換算
 差額を繰り延べて再投資す
 る資産の
 取得価額の調整
 に充当可

減損損失計上時

評価時の為替相場で換算替
⇒換算差額は当期の有価証券
 評価損として処理

決済時

決済時の換算差額は当期為替差損益に計上
ただし、”外国通貨による記録”を適用している外貨建取引については、上記の限りではなく、”外国通貨による記録”について定められている会計処理に従います。

”外国通貨による記録”の具体的な会計処理については、下記のページをご参照ください。
外国通貨による記録
多通貨会計とは
純粋多通貨会計と準多通貨会計
満期保有目的の外貨建債券は、取得時には、外貨建取得価額を取得時の為替相場で換算した金額で資産計上します。 (外貨建取引等会計処理基準一1)
償却原価法を適用する場合、償却額は会計期間を通じて平均的に発生したものと考えられるため、外国通貨建ての償却額を期中平均相場で換算した価額で収益計上します。

なお、期中に取得又は満期が到来した債券に係る償却額の換算に適用する期中平均相場は、債券の保有期間に対応させて計算することが理にかなっていますが、実務上の煩雑性を考慮し、期中平均相場を利用できるとされています。 (外貨建取引等会計処理基準(注9)
外貨建取引等の会計処理に関する実務指針第13項①・第56項)
満期保有目的の外貨建債券は、決算時において、外貨建帳簿価額を決算時の為替相場により換算して期末資産計上額を算定します。 (外貨建取引等会計処理基準一2(1)(c)イ)
満期保有目的の外貨建債券は、外貨額では時価の変動リスクを負っていないため帳簿価格のままですが、円貨額では為替相場の変動リスクを負っているため、決算時の為替相場により換算することを原則とされています。

その換算差額は当期の損益として処理します。 (外貨建取引等会計処理基準の改訂に関する意見書二1(2)
外貨建取引等の会計処理に関する実務指針第13項②)
ただし、円転せずに固定資産等に再投資する目的で債券を保有している場合は、その換算差額を繰り延べて再投資する資産の取得価額の調整に充てることができます。 (外貨建取引等の会計処理に関する実務指針第24項)
また、時価の著しい下落又は実質価額の著しい低下により評価額の引下げが求められる場合は、外貨建ての時価又は実質価額を決算時の為替相場により換算して評価額を算定し、評価差額は全額当期の有価証券評価損に計上します。この評価差額については、翌期首の戻入は行いません。

このような時価評価を行うには、時価又は実質価額が「著しく下落した」ことが認められることが必要です。

満期保有目的の外貨建債券の場合、この「著しく下落した」かどうかは、外貨建ての時価又は実質価額と外貨建ての取得原価とを比較して判断します。(外貨建取引等会計処理基準一2(1)(c)ニ
外貨建取引等の会計処理に関する実務指針第19・61・62項
金融商品会計基準第20・22項)
外貨建満期保有目的債権の、満期に伴う決済の際には、為替相場の変動分だけ決済差額が生じます。

この差額は、全額、当期の為替差損益に計上します。 (外貨建取引等会計処理基準一3)
【満期保有目的の外貨建債券のクーポン利子
              の為替処理】

受取利息発生時
⇒発生時の為替相場で収益計上

未収利息
⇒外貨建未収収益に準じて会計処理
満期保有目的の外貨建債券のクーポン利子は、受取利息発生時の為替相場による円換算額で収益計上します。 (外貨建取引等会計処理基準一1)
期末のタイミングなどで未収利息が発生する場合の取扱いは、外貨建未収収益に方法に準して会計処理します。

外貨建未収収益の具体的な会計処理のページをご参照ください。
外貨建未収収益の会計処理
下記では、満期保有目的の外貨建債券の仕訳について、具体例を使用してご紹介します。 (参考:外貨建取引等の会計処理に関する実務指針設例6)
前提条件
A社は、既発の外貨建B社社債(満期日X3年5月31日、クーポン利率年利6%、利払日毎年5月末)について、下記の取引を行った。
・X1年6月1日に額面100,000USDを95,200USDで取得した
・X1年6月1日のUSDの為替相場は1USD@100円であった
・取得価額と債券金額(額面)との差額は、全て金利の調整
 部分(金利調整差額)である
・償却原価法としては定額法を適用する
・X1年6月1日~X2年3月31日のUSDの期中平均為替相場は
 1USD@114円であった
・X2年3月31日のUSDの為替相場は1USD@110円であった
・X2年5月31にクーポン利息をクーポン利子率通り受け
 取った
・X2年5月31日のUSDの為替相場は1USD@105円であった
・X2年6月30日にB社の業績悪化に伴い、保有してるB社
 社債の時価が30,000USDまで下落した
・X2年6月30日の時価の下落については回復の見込みはない
 と判定された
・X2年6月30日のUSDの為替相場は1USD@120円であった
・A社の決算日は3月31日
【A社の会計処理】
① X1年6月1日(取得時)
借方 貸方
満期保有目的債券 9,520千円※1 現金預金 9,520千円※1
※1外貨建取得価額95,200USD×取得時の為替相場@100円
外貨建取得価額に取得時の為替相場を掛けた金額で、満期保有目的債券を資産計上します。
② X2年3月31日(決算時)
借方 貸方
未収収益 550千円※2
満期保有目的債券 228千円※3
満期保有目的債券 994千円※4
有価証券利息 550千円※2
有価証券利息 228千円※3
為替差益 994千円※4
※2額面金額100,000USD×クーポン利子率6%÷12カ月
  ×今期中保有月数10カ月×決算時相場@110円
※3(額面金額100,000USD-取得価額95,200USD)
 ÷取得から満期までの月数24カ月×今期中保有月数10カ月
  
 ×期中平均相場@114円
※4B債権外貨建建帳簿価額97,200USD(95,200USD
 +(額面金額100,000USD-取得価額95,200USD)
  
 ÷取得から満期までの月数24カ月×今期中保有月数10カ月)
 ×決算時為替相場@110円
  -B債権円建帳簿価額9,748千円
 (取得価額9,520千円+償却額228千円)
期末時点で未収のクーポン利子について、決算時相場で円換算した金額を未収収益に計上するとともに、相手勘定で有価証券利息を計上します。
償却額については、期中平均相場で円換算した金額を有価証券利息として収益計上し、相手勘定で同額を満期保有目的債券として計上します。
満期保有目的債権については、外貨建帳簿価額に期末為替相場を乗じた金額で換算替えし差額は為替差損益に計上します。
③ X2年4月1日(翌期首)
借方 貸方
有価証券利息 550千円※2 未収収益 550千円※2
※2未収収益円建前期末残高
前期末に計上していた円建未収収益残高を戻入て、相手勘定で有価証券利息をマイナスします。
④ X2年5月31日(クーポン利子受取時)
借方 貸方
現金預金 630千円※5 有価証券利息 630千円※5
※5外貨建額面金額100,000USD×クーポン利子率6%
 ×受取時為替相場@105円
利息収受額を受取時の為替相場で換算して現金預金と有価証券利息に計上します。
⑤ X2年6月30日(減損時)
借方 貸方
満期保有目的債券評価損 
       7,092千円※6
満期保有目的債券 7,092千円※6
※6B債権円建帳簿価額10,692千円
 (前期末外貨建帳簿価額97,200USD
 ×前期決算時為替相場@110円)
  -B社外貨建時価30,000千円
 ×減損時為替相場@120円
円建てのB社社債帳簿価額と、外貨建の時価に減損損失発生時の為替相場を掛けて算定した円建ての時価の差額を、全額有価証券の評価損として計上します。
次のページでは、外貨建子会社株式の会計処理について具体的にご紹介します。